Brevi note su alcuni dei (molti) problemi applicativi del “nuovo” art. 13, D. Lgs 74/2000

• se e quali siano i poteri di sindacabilità del Giudice penale circa il piano di rateizzazione e
• se sia costituzionalmente legittimo non concedere all’imputato un termine più lungo, coincidente con lo scadere del piano di rateizzazione, rispetto a quello indicato dal medesimo art. 13.

La risposta ai due quesiti non può prescindere dall’analisi della normativa di riferimento. L’art. 11 D. Lgs. n. 158/2015, riformulando interamente l’art. 13 del D. Lgs. n. 74/2000⁴, ha introdotto due distinte ipotesi di non punibilità a seguito dell’integrale pagamento del debito tributario.
Nello specifico, il comma 1 del nuovo art. 13⁵ prevede che per i reati di omesso versamento delle ritenute dovute o certificate (art. 10-bis), di omesso versamento di Iva (10-ter) e di indebita compensazione (10-quater, comma 1) la punibilità è esclusa qualora l’imputato estingua i debiti tributari comprensivi di sanzioni amministrative ed interessi, prima della dichiarazione di apertura del dibattimento.

La seconda causa di non punibilità è disciplinata dal comma 2 dell’art. 13 del D. Lgs. n. 74/2000, il quale inibisce l’applicazione della sanzione penale per i reati di dichiarazione infedele (art. 4) ed omessa dichiarazione (art. 5) se il debito tributario sia stato estinto⁶ nel caso di ravvedimento operoso ovvero se, entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo, il contribuente presenti la dichiarazione omessa, a condizione però che il ravvedimento (o la presentazione) intervengano prima che l’autore del reato abbia avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell’inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali.

Infine, è prevista al comma 3 la concessione di un termine di tre mesi⁷ per adempiere se, nella medesima fase processuale e, quindi, prima della dichiarazione di apertura del dibattimento, il debito tributario sia in corso di estinzione mediante un piano di rateizzazione di pagamento. Si tratta di due istituti di natura premiale finalizzati ad assicurare all’Erario la soddisfazione del debito fiscale e che, in quanto cause di non punibilità, mantengono l’illiceità della condotta, ma escludono l’assoggettabilità dell’imputato alla pena per ragioni politico- criminali di opportunità, in attuazione dei principi di tassatività e di proporzionalità delle sanzioni rispetto all’effettiva gravità dei

comportamenti⁸. Il Legislatore ha, infatti, concesso al contribuente la possibilità di rimuovere la sanzione penale attraverso la soddisfazione della pretesa erariale prima del giudizio.

Per quello che qui rileva, l’art. 13 D. Lgs. n. 74/2000 regola l’ipotesi che il contribuente stia provvedendo alla estinzione del debito tributario mediante rateazione, prevedendo la obbligatoria⁹ concessione di un termine di tre mesi per il pagamento del debito residuo, con proroga a discrezionalità motivata del Giudice¹⁰.

L’Ordinamento, dunque, contempla una speciale ipotesi di rinvio obbligatorio eventualmente prorogabile se, a seguito di specifica istanza avanzata dal contribuente, l’Agenzia delle Entrate abbia concesso la rateizzazione di un debito avente natura tributaria.

Orbene, ci si chiede fino a che punto possa, il Giudice del dibattimento, sindacare il piano di rateizzazione e se, in particolare, il potere di disapplicazione degli atti amministrativi da parte del Giudice penale possa incidere anche sul provvedimento indicato all’art. 13 D. Lgs. n. 74/2000 (anche ai fini dell’applicazione della circostanza attenuante ex art. 13 bis D. Lgs ult. cit.), posto che l’eventuale sua disapplicazione incide direttamente sull’applicazione di una sanzione di natura penale.

Tale quesito non può trovare risposta se non attraverso l’analisi dei poteri cognitivi del Giudice penale (rectius ordinario) rispetto agli atti amministrativi.
Nell’ambito del giudizio penale accade spesso, infatti, che il Giudice debba fare riferimento ad un atto amministrativo in quanto, ad esempio, integrante il precetto penale, l’oggetto dell’imputazione ovvero una scriminante, di talché egli non potrà prescinderne per individuare l’esatta definizione del procedimento. Si pensi al caso dell’imputato di uno dei reati indicati all’art. 13, comma 1 D. Lgs. n. 74/2000 il quale, ammesso al pagamento del debito tributario mediante piano di rateizzazione, se lo veda disapplicato dal Giudice penale con conseguente mancata applicazione della causa di non punibilità in commento e, pertanto, con prosieguo dell’azione penale.

La disciplina di riferimento in tema di poteri del Giudice sugli atti della Pubblica Amministrazione è contenuta nella Legge n. 2248/1865¹¹ Allegato E e, precisamente, agli artt. 4 e 5.

Entrambi fissano i poteri cognitivi ed operativi rispetto all’attività amministrativa. In particolare, l’art. 4 stabilisce che, nell’ambito della sua cognizione, il Giudice Ordinario (di seguito “G.O.”) conosce degli effetti degli atti amministrativi, ma è privo del potere di modificare o revocare l’atto, mentre il successivo art. 5 conferisce al G.O. il potere di disapplicare incidentalmente l’atto amministrativo ove ne riscontri l’illegittimità.

Il potere di disapplicazione dell’atto amministrativo non è esplicitamente indicato, ma lo si ricava da una lettura a contrario dell’art. 5 LAC.
Con tale potere il Giudice Ordinario non annulla l’atto, bensì si limita a non considerarne gli effetti nel giudizio ordinario. Il provvedimento amministrativo rimane pienamente efficace per l’ordinamento giuridico e per tutti gli altri rapporti sui quali è destinato ad incidere.

Per poter esercitare il potere di disapplicazione, il Giudice Ordinario deve, però, accertare l’illegittimità del provvedimento amministrativo, con riguardo alle categorie di vizi tradizionalmente individuate¹², vale a dire sotto il profilo della violazione di legge, della incompetenza e dell’eccesso di potere¹³.

La lettura della disciplina permette, dunque, di sostenere che il Giudice penale potrà disapplicare il piano di rateizzazione concesso all’imputato solo nel caso in cui questo sia invalido secondo i canoni indicati dall’art. 21 – octies L. 7 agosto 1990, n. 241.
Rispetto al secondo quesito è bene premettere che, con l’ordinanza n. 256/201714, la Corte costituzionale ha dichiarato inammissibile una questione di legittimità costituzionale dell’art. 13, comma 3 D.Lgs n. 74/2000 sollevata in riferimento agli artt. 3 e 24 Cost. dal Tribunale di Treviso.

In particolare, la censura riguardava l’art. 13, comma 3 D. Lgs n. 74/2000, “nella parte in cui prevede che, qualora prima della dichiarazione di apertura del dibattimento, il debito tributario sia in fase di estinzione mediante rateizzazione è dato un termine di tre mesi per il pagamento del debito residuo, con facoltà per il Giudice di“ prorogare tale termine una sola volta per non oltre tre mesi ”e non consente invece, almeno in determinati casi, di concedere un termine più lungo coincidente con lo scadere del piano di rateizzazione”.

Come già indicato, ai sensi dell’art. 13 comma 3 D. Lgs 74/2000, se il debito tributario si in fase di estinzione mediante rateizzazione, il Giudice deve concedere un termine di tre mesi (prorogabile per un massimo di altri tre) per il pagamento del residuo. Tuttavia, non sempre è possibile effettuare il pagamento entro tale termine, nonostante la manifesta volontà dell’imputato di adempiervi15.

Secondo il Tribunale rimettente, invero, vi sarebbe una disparità di trattamento, in riferimento agli artt. 3 e 24 Cost., tra soggetti parimenti ammessi alla rateizzazione del debito ma che non possono godere del medesimo beneficio16.
In particolare, tale disparità si manifesta dal momento che la data della prima udienza non dipende dalla volontà dell’imputato. Vi è una evidente diversità di trattamento tra coloro che, a fronte di un debito da estinguere di pari ammontare e di eguale numero di rate, sono chiamati a rispondere del reato innanzi al Giudice penale fisiologicamente in momenti diversi. Ne consegue che solo alcuni imputati potrebbero versare l’intero debito entro il termine e, quindi, usufruire della causa di non punibilità: a seconda di quando viene fissata la prima udienza dibattimentale.

Ciò, secondo il Tribunale rimettente comporterebbe, altresì, la violazione dell’art. 24 Cost. poiché, come anticipato, con la decisione in commento la Corte Costituzionale non ha rilevato alcun profilo di illegittimità costituzionale della disciplina.
Tuttavia, è bene precisare che nel caso in esame il Giudice delle leggi, nel dichiarare inammissibile l’ordinanza di rimessione, non ha analizzato nel merito la questione proposta a causa “dell’indeterminatezza ed ambiguità del petitum”. Il Tribunale di Treviso, infatti, non ha chiarito nel proprio quesito per quali specifiche ipotesi andrebbe prevista la possibilità di accordare l’ulteriore proroga, se la sua natura debba dirsi facoltativa ovvero obbligatoria, nonché la durata temporale della stessa.

Pertanto, non è escluso che, con un nuovo quesito più puntuale, la Corte Costituzionale possa entrare nel merito, interpretando in senso conforme alla costituzione il disposto dell’art. 13 D. Lgs. 74/2000.

1. In attuazione degli articoli 6, comma 6, e 10, comma 1, lettere a) e b), della legge 11 marzo 2014, n. 23.
2. D. Lgs. 74/2000.
3. Senza considerare, per brevità:
   • i profili di legittimità della novella in questione rispetto alla normativa comunitaria, per i quali si rinvia all’ordinanza di rinvio pregiudiziale alla Corte di Giustizia n. 588/2015 del GIP del Tribunale di Varese, dott. Stefano Sala, reperibile sul sito www.penalecontemporaneo.it e
   • i problemi in tema di successione di leggi penali nel tempo che hanno dato luogo a diverse interpretazioni giurisprudenziali. Da ultimo Cass. Pen. sez. III, sent. 12 aprile 2017 (dep. 15 giugno 2017), n. 30139, con nota di Anna Termine, “Il nuovo art. 13 d.lgs. 74/2000: una norma di favore ‘ibrida’?”, in Diritto Penale Contemporaneo, fasc. 7/8 2017, pagg. 250 ss.
4. Oggi rubricato Causa di non punibilità. Pagamento del debito tributario.
5. Cit.
6. Mediante integrale pagamento degli importi dovuti, comprese sanzioni ed interessi.
7. prorogabile una sola volta per un ulteriore trimestre.
8. Corte di Cassazione, Ufficio del Massimario, Rel. n. III/05/2015.
9. “è dato”.
10. “qualora lo ritenga necessario”.
11. Legge abolitrice dei Tribunali sul contenzioso amministrativo (LAC).
12. Art. 26 T.U. Cons. Stato del 1924; artt. 2 e 3 L. T.A.R. del 1971; art. 21-octies L. 7 agosto 1990, n. 241.
13. Tale ipotesi ricorre quando l’atto, ancorché conforme alla norma di azione ed emanato dall’organo competente, è adottato per un fine diverso da quello prefissato dalla norma attributiva del potere (Caringella).
14. In http://www.giurcost.org/decisioni/2017/0256o-17.html.
15. In tema si rinvia alla nota di Stefano Corbetta – Consigliere della Suprema Corte di Cassazione, “Ragionevole” una sola proroga di tre mesi per l’estinzione del debito tributario”, in Quotidiano Giuridico del 22/12/2017.
16. Per un approfondimento si rinvia a Stefano Finocchiaro, “La nuova causa di non punibilità per estinzione del debito tributario posta al vaglio della Corte Costituzionale da un’ordinanza del Tribunale di Treviso”, in www.penalecontemporaneo.it.